簡析會計師事務所的特殊普通合伙制

　　現代的會計師事務所，在組織架構上，比以前復雜多了，早已經不再是以前簡單的合伙制了。這也算是在不斷發生針對會計師事務所的法律訴訟的環境下的一種“物競天擇”吧。以國際四大會計師事務所為例，他們每一家都通過一系列的合同，形成了一個全球網絡，但每一家在風險承擔上又是彼此獨立的。據說，除非是四大內部的高級合伙人，還得是專門負責這方面事務的，否則沒人能搞清楚各家之間的法律關系。而即使每一家，也不再是簡單的合伙制，而是一種被稱做“有限責任”的合伙制，英文叫做“Limited Liabilities Partnership”，簡稱叫“LLP”，中文叫“特殊普通合伙”，也就是一種將有限責任公司與合伙制結合起來的組織形式。

　　在中國，由于法律規定的原因，絕大部分會計師事務所最初設立時多采用的是有限責任公司形式，并不是合伙制形式。在這樣的安排下，會計師事務所即使被處罰，也不過承擔一個有限責任，只要將設立公司時的注冊資本賠完了就行了，傷不到合伙人個人的財富。這種制度安排與合伙制相比，似乎使得會計師事務所更容易為了利益出賣自己的獨立性和公正性。因為即使失手被擒，也不一定會有傷筋動骨的影響，可能只是“犧牲我一個，幸福全家人”，連“金蟬脫殼”的計劃都不必做;甚至更可能是“看成敗，人生豪邁，只不過是從頭再來”。如果是在合伙制下，審計師一旦出了問題，可是要傾家蕩產的，很難再“豪邁”起來了。

　　不可否認的是，如果沒有一個合理的制度安排來讓中國的注冊會計師們增強風險意識，中國的注冊會計師審計質量的提高是缺乏動力的，這也是“自然選擇，適者生存”的原理在起作用。一個合理的制度安排不出現，中國的獨立審計這個生態環境就容易出現“劣幣驅逐良幣”的“逆淘汰”現象。中國的有關監管機構，也一直在探討會計師事務所改制的問題。2010年，財政部開始推動大中型會計師事務所采用特殊普通合伙的組織形式。

　　相比于普通合伙，特殊普通合伙實現了合伙人法律責任的適度分離，避免了無過錯合伙人為其他合伙人的違法行為或重大過失“買單”。曾經有個漫畫試圖解釋這種轉變：畫面上，普通合伙時期的合伙人們正在努力往上拽即將跌落懸崖的一名合伙人;轉為特殊普通合伙后，這種“一個人帶沉一條船”的危險不存在了，其他合伙人就開始冷眼旁觀失足的人了。漫畫歸漫畫，這種改制，對于鼓勵事務所穩步擴張還是有積極意義的。

　　相比于有限責任制，特殊普通合伙則更為注重質量管控和責任約束，有利于體現注冊會計師事務所注重“人合”而非“資合”的業務特性，適應大中型會計師事務所管理模式，而普通合伙，則適合小型事務所。從2010年至今，有限責任事務所占比逐年下降，而普通合伙或特殊普通合伙事務所占比明顯上升。大家對特殊普通合伙事務所設立條件，或其他事務所管理規定有興趣的話，可以研讀下《會計師事務所審批和監督暫行辦法》(24號令)。目前，24號令是注冊會計師行業內效力僅次于《中華人民共和國注冊會計師法》的部門規章。

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