消費稅中的納稅籌劃

　　 　　天長卷煙廠是A市一家大型國有企業，其成立以來一直是A市納稅大戶，1996年6月、7月天長卷煙廠銷售情況如下： 　　1．銷售卷煙廠生產的甲類卷煙100萬元，其中包括銷售卷煙時向購買方收取的手續費25萬元、集資費10萬元，包裝押金5萬元，并將承運部門的運費發票開具給購貨方，但天長卷煙廠已將該項發票轉交給購貨方，并作為運輸裝卸費5萬元等價外費用。 　　2．天長卷煙廠7月生產的甲類卷煙是由卷煙廠生產出的煙絲。其中煙絲價值總額為10萬元，卷煙的銷售額為20萬元。 　　3．受B市卷煙廠委托，為其加工卷煙。天長卷煙廠利用B市卷煙廠提供的煙絲加工出價值總額60萬元的兩類卷煙。收取加工費10萬元。 　　A市稅務機關在核定天長卷煙廠應納稅額時，計算如下： 　　(1)6月份應納消費稅稅額＝100×50％＝50(萬元) 　　(2)7月份應納消費稅稅額＝(10+20)×50％＝15(萬元) 　　(3)受委托加工卷煙，應納消費稅稅額＝60×50％＝30(萬元) 　　對此，天長卷煙廠表示異議，并向上一級C市稅務機關申請復議，C市稅務機關在審理后，決定撤銷A市稅務機關的核定。 　　分析： 　　1．應稅消費品銷售額的確定。《中華人民共和國消費稅暫行條例》第五條規定，消費稅實行從價定率或者從量定額的辦法計算應納稅額。應納稅額計算公式如下： 　　實行從價定率辦法計算的應納稅額＝銷售額×稅率 　　實行從量定額辦法計算的應納稅額＝銷售數量×單位稅額 　　納稅人銷售的應稅消費品，以外匯計算銷售額的，應當按外匯市場價格人民幣計算應納稅額。 　　第六條規定，本條例第五條規定的銷售額，為納稅人銷售應稅消費品向購買方收取的全部價款和價外費用。 　　《中華人民共和國消費稅暫行條例實施細則》第十四條規定，條例第六條所說的"價外費用"是指價外收取的基金、集資費、返還利潤、補貼、違約金(延期付款利息)和手續費、包裝費、儲備費、運輸裝卸費、代收款項、代墊款項以及其他各種性質的價外收費。但下列款項不包括在內： 　　一、承運部門的運費發票開具給購貨方的。 　　二、納稅人將該項發票轉交給購貨方的。 　　其他價外費用，無論是否屬于納稅人的收入，均應并入銷售額計算征稅。 　　第十三條規定：如果包裝物不作價隨同銷售，而是收取押金，此項押金則不應并入應稅消費品的銷售額中征稅。 　　根據上述規定，A市稅務機關在確定天長卷煙廠的應稅銷售額時犯了如下兩個錯誤，其一是把承運部門開給購貨方，但天長卷煙廠已將該項發票轉交給購貨方的運費計入銷售額；其二是把包裝物押金計入銷售額。正確計算如下： 　　(100-5-5)×5％＝45(萬元) 　　2．《消費稅暫行條例實施細則》第七條規定，委托加工的應稅消費品是指由委托方提供原料的主要材料，受托方只收取加工費和代墊部分輔助材料加工的應稅消費品。根據此項規定，天長卷煙廠的行為應當屬于委托加工行為，而非銷售自制應稅消費品的行為。對此，稅務機關只能向天長卷煙廠征收增值稅，而不能再增收消費稅。其應納增值稅稅額為： 　　20×17％＝3．4(萬元) 　　3．《消費稅暫行條例實施細則》第六條規定，納稅人自產自用的消費品，用于連續生產應稅消費品的是指作為生產最終應稅消費品的直接材料，并構成最終產品實體應稅消費品。根據此項規定，天長卷煙廠將自己生產出來的煙絲生產甲類卷煙的行為應當不征稅。稅務機關只能就其最終產品實體--甲類卷煙征收消費稅，其應納稅額計算如下： 　　20×50％＝10(萬元) 　　點評： 　　對于A市稅務機關的稅務人員而言，該案例表明，他們確實是不懂稅法，沒有仔細學習稅法，或許他們是懂稅法的，但他們一直把稅法丟在腦后。比如，天長卷煙廠為B市一家卷煙廠委托加工兩類卷煙，他們不但增收消費稅稅額，而且也沒有把甲類卷煙和丙類卷煙的稅率區別開來，而是統一按最高稅率征收，這就錯上加錯，再如，他們又該對天長卷煙廠自產自用的應稅消費品征稅，同時，沒有確定煙絲的稅率，而是按甲類卷煙的稅率征收，使得納稅人蒙受了重大損失。