消費稅中的納稅籌劃

　　 　　天長卷煙廠是A市一家大型國有企業(yè)，其成立以來一直是A市納稅大戶，1996年6月、7月天長卷煙廠銷售情況如下： 　　1．銷售卷煙廠生產的甲類卷煙100萬元，其中包括銷售卷煙時向購買方收取的手續(xù)費25萬元、集資費10萬元，包裝押金5萬元，并將承運部門的運費發(fā)票開具給購貨方，但天長卷煙廠已將該項發(fā)票轉交給購貨方，并作為運輸裝卸費5萬元等價外費用。 　　2．天長卷煙廠7月生產的甲類卷煙是由卷煙廠生產出的煙絲。其中煙絲價值總額為10萬元，卷煙的銷售額為20萬元。 　　3．受B市卷煙廠委托，為其加工卷煙。天長卷煙廠利用B市卷煙廠提供的煙絲加工出價值總額60萬元的兩類卷煙。收取加工費10萬元。 　　A市稅務機關在核定天長卷煙廠應納稅額時，計算如下： 　　(1)6月份應納消費稅稅額＝100×50％＝50(萬元) 　　(2)7月份應納消費稅稅額＝(10+20)×50％＝15(萬元) 　　(3)受委托加工卷煙，應納消費稅稅額＝60×50％＝30(萬元) 　　對此，天長卷煙廠表示異議，并向上一級C市稅務機關申請復議，C市稅務機關在審理后，決定撤銷A市稅務機關的核定。 　　分析： 　　1．應稅消費品銷售額的確定。《中華人民共和國消費稅暫行條例》第五條規(guī)定，消費稅實行從價定率或者從量定額的辦法計算應納稅額。應納稅額計算公式如下： 　　實行從價定率辦法計算的應納稅額＝銷售額×稅率 　　實行從量定額辦法計算的應納稅額＝銷售數(shù)量×單位稅額 　　納稅人銷售的應稅消費品，以外匯計算銷售額的，應當按外匯市場價格人民幣計算應納稅額。 　　第六條規(guī)定，本條例第五條規(guī)定的銷售額，為納稅人銷售應稅消費品向購買方收取的全部價款和價外費用。 　　《中華人民共和國消費稅暫行條例實施細則》第十四條規(guī)定，條例第六條所說的"價外費用"是指價外收取的基金、集資費、返還利潤、補貼、違約金(延期付款利息)和手續(xù)費、包裝費、儲備費、運輸裝卸費、代收款項、代墊款項以及其他各種性質的價外收費。但下列款項不包括在內： 　　一、承運部門的運費發(fā)票開具給購貨方的。 　　二、納稅人將該項發(fā)票轉交給購貨方的。 　　其他價外費用，無論是否屬于納稅人的收入，均應并入銷售額計算征稅。 　　第十三條規(guī)定：如果包裝物不作價隨同銷售，而是收取押金，此項押金則不應并入應稅消費品的銷售額中征稅。 　　根據(jù)上述規(guī)定，A市稅務機關在確定天長卷煙廠的應稅銷售額時犯了如下兩個錯誤，其一是把承運部門開給購貨方，但天長卷煙廠已將該項發(fā)票轉交給購貨方的運費計入銷售額；其二是把包裝物押金計入銷售額。正確計算如下： 　　(100-5-5)×5％＝45(萬元) 　　2．《消費稅暫行條例實施細則》第七條規(guī)定，委托加工的應稅消費品是指由委托方提供原料的主要材料，受托方只收取加工費和代墊部分輔助材料加工的應稅消費品。根據(jù)此項規(guī)定，天長卷煙廠的行為應當屬于委托加工行為，而非銷售自制應稅消費品的行為。對此，稅務機關只能向天長卷煙廠征收增值稅，而不能再增收消費稅。其應納增值稅稅額為： 　　20×17％＝3．4(萬元) 　　3．《消費稅暫行條例實施細則》第六條規(guī)定，納稅人自產自用的消費品，用于連續(xù)生產應稅消費品的是指作為生產最終應稅消費品的直接材料，并構成最終產品實體應稅消費品。根據(jù)此項規(guī)定，天長卷煙廠將自己生產出來的煙絲生產甲類卷煙的行為應當不征稅。稅務機關只能就其最終產品實體--甲類卷煙征收消費稅，其應納稅額計算如下： 　　20×50％＝10(萬元) 　　點評： 　　對于A市稅務機關的稅務人員而言，該案例表明，他們確實是不懂稅法，沒有仔細學習稅法，或許他們是懂稅法的，但他們一直把稅法丟在腦后。比如，天長卷煙廠為B市一家卷煙廠委托加工兩類卷煙，他們不但增收消費稅稅額，而且也沒有把甲類卷煙和丙類卷煙的稅率區(qū)別開來，而是統(tǒng)一按最高稅率征收，這就錯上加錯，再如，他們又該對天長卷煙廠自產自用的應稅消費品征稅，同時，沒有確定煙絲的稅率，而是按甲類卷煙的稅率征收，使得納稅人蒙受了重大損失。