注冊(cè)稅務(wù)師行業(yè)將會(huì)面臨新的機(jī)遇與挑戰(zhàn)

　　中國(guó)注冊(cè)稅務(wù)師協(xié)會(huì)副會(huì)長(zhǎng)兼秘書(shū)長(zhǎng)李林軍，北京市注冊(cè)稅務(wù)師協(xié)會(huì)會(huì)長(zhǎng)姜信等來(lái)自行業(yè)協(xié)會(huì)、研究機(jī)構(gòu)和高等院校的專(zhuān)家學(xué)者共同探討在經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下注冊(cè)稅務(wù)師行業(yè)的改革與創(chuàng)新。

　　李林軍在會(huì)上表示，在中國(guó)經(jīng)濟(jì)新常態(tài)的背景下，稅收工作也將呈現(xiàn)“新常態(tài)”，準(zhǔn)確把握稅收工作的階段性特征將是今后工作的重點(diǎn)。經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的變化將帶來(lái)稅收結(jié)構(gòu)的深刻變化，組織稅收收入工作面臨新的挑戰(zhàn)。

　　隨著經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)速度的下降和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型加快，相當(dāng)一部分落后產(chǎn)能將被淘汰，稅收收入的增速在短時(shí)間內(nèi)將面臨挑戰(zhàn)。但由于經(jīng)濟(jì)質(zhì)量的提升和新興產(chǎn)業(yè)的崛起，也將帶來(lái)新的機(jī)遇，稅收收入將具備長(zhǎng)期增長(zhǎng)的潛力。

　　李林軍認(rèn)為，全面推進(jìn)依法納稅，將為今后稅收工作帶來(lái)改變。新施行的《預(yù)算法》對(duì)依法治稅提出新的要求，稅務(wù)機(jī)關(guān)不再按指標(biāo)征稅，而是按照稅法征稅，這樣一來(lái)，逃稅漏稅空間大大減少，稅務(wù)機(jī)關(guān)的行為也得到規(guī)范。

　　正在公開(kāi)征求意見(jiàn)的《稅收征收管理法》，有望加入與稅額確認(rèn)有關(guān)的環(huán)節(jié)，這將為依法征管提供保證。與此同時(shí)，《個(gè)人所得稅》的改革正在提速，未來(lái)一段時(shí)間，自然人納稅人可能會(huì)大幅增加，這將給稅收征管和納稅服務(wù)帶來(lái)更大的壓力，但同時(shí)也給市場(chǎng)帶來(lái)了新的發(fā)展空間。

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　　《企業(yè)所得稅法》第六章特別納稅調(diào)整規(guī)定了六項(xiàng)調(diào)整措施：轉(zhuǎn)讓定價(jià)、預(yù)約定價(jià)安排、成本分?jǐn)倕f(xié)議、資本弱化、受控外國(guó)企業(yè)和一般反避稅。一般反避稅可以看作是對(duì)前五項(xiàng)特別反避稅措施的一個(gè)兜底措施，也是我國(guó)國(guó)際稅收管理的最后一道“屏障”。能做到兜底，一定是內(nèi)涵較小而外延較寬的措施，一定帶有“原則性”的特征，因此GAAR不像前五項(xiàng)措施，本身在稅法中有明確的規(guī)定。而《辦法》的出臺(tái)，進(jìn)一步完善了我國(guó)反避稅法律體系，令GAAR的操作更加有法可依。

　　《辦法》以稅務(wù)總局令的方式發(fā)布，屬于“部門(mén)規(guī)章”，僅次于法律、法規(guī)。未來(lái)如有修法機(jī)會(huì)，如修訂《企業(yè)所得稅法》和其他法律法規(guī)，我們也會(huì)積極建議增加或進(jìn)一步細(xì)化反避稅條款。

　　首先，《辦法》進(jìn)一步規(guī)范和明確了稅務(wù)機(jī)關(guān)采取一般反避稅措施的適用范圍、判斷標(biāo)準(zhǔn)、調(diào)整方法、工作程序、爭(zhēng)議處理等相關(guān)問(wèn)題，從而為稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施GAAR提供了明確的規(guī)程指引。

　　其次，《辦法》明確了“稅收利益”的含義、“避稅安排”的主要特征、納稅調(diào)整的具體方法等概念，有助于稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)踐中更精準(zhǔn)地掌握啟動(dòng)一般反避稅的尺度。

　　第三，《辦法》第五條明確“稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)以具有合理商業(yè)目的和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的類(lèi)似安排為基準(zhǔn)”，將“實(shí)質(zhì)重于形式”作為GAAR的重要原則。“實(shí)質(zhì)重于形式”原則是很多國(guó)家的立法原則，而非只是針對(duì)一般反避稅，一些國(guó)家將這一原則寫(xiě)到稅收基本法里。在《辦法》中引入“實(shí)質(zhì)重于形式”原則和“合理商業(yè)目的”原則，對(duì)于豐富我國(guó)反避稅法律的內(nèi)涵意義重大。

　　GAAR具有威懾作用，啟動(dòng)GAAR需要非常審慎。這也是由GAAR自身的特點(diǎn)決定的。其他特別反避稅或稅政措施的有關(guān)規(guī)定一般都是十分明確的，而為了使GAAR達(dá)到兜底的目的，各國(guó)對(duì)其規(guī)定都不是很細(xì)致，基本上都采用了“合理商業(yè)目的”和“實(shí)質(zhì)重于形式”這兩個(gè)較為抽象的原則。在這種情況下，如何保證稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一和規(guī)范地執(zhí)行尤為重要。在很多國(guó)家，啟動(dòng)一般反避稅調(diào)查需要稅務(wù)總局局長(zhǎng)親自簽字，并且需要經(jīng)過(guò)專(zhuān)門(mén)的案件審核委員會(huì)審理。《辦法》中雖然沒(méi)有寫(xiě)明，但在具體執(zhí)行時(shí)，我們會(huì)有專(zhuān)家會(huì)審程序，這是我國(guó)特別納稅調(diào)整的一個(gè)內(nèi)部工作機(jī)制。

　　“實(shí)質(zhì)重于形式”原則和“合理商業(yè)目的”原則都是我們從國(guó)外借鑒的法律原則。兩者都具有抽象性和主觀性的特點(diǎn)，但并不是說(shuō)沒(méi)有客觀的標(biāo)準(zhǔn)。在這里，我們強(qiáng)調(diào)稅務(wù)機(jī)關(guān)在評(píng)估具體的一般反避稅案件時(shí)應(yīng)將兩者有機(jī)結(jié)合運(yùn)用，同時(shí)采用目的測(cè)試與經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)測(cè)試，以得到盡可能客觀、公正、令納稅人信服的結(jié)果。

　　“合理商業(yè)目的”原則帶有主觀的判斷。比如，企業(yè)實(shí)施一項(xiàng)安排，到底有沒(méi)有某個(gè)目的，是有這個(gè)目的還是有那個(gè)目的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在判斷時(shí)可能會(huì)有一些主觀因素在里面。但是也并非沒(méi)有任何客觀標(biāo)準(zhǔn)可循。如果企業(yè)除了因某一項(xiàng)安排達(dá)到了減少稅收或推遲繳納稅收的目的之外，其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)沒(méi)有受到影響或沒(méi)有發(fā)生實(shí)質(zhì)的變化，就可以認(rèn)定是以避稅為主要目的，這其實(shí)是一個(gè)客觀的標(biāo)準(zhǔn)。

　　“實(shí)質(zhì)重于形式”是很多國(guó)家的基本稅法原則，在一定程度上兼容了主客觀的不同標(biāo)準(zhǔn)。為什么我們把這個(gè)原則加進(jìn)來(lái)呢?這跟BEPS行動(dòng)計(jì)劃也是相聯(lián)系的，因?yàn)锽EPS的整個(gè)目的和遵循的規(guī)則就是稅收與經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)相匹配。就是說(shuō)，企業(yè)的稅收一定要和其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的實(shí)質(zhì)相匹配，不能沒(méi)有經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)但是有稅收，或者有經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)沒(méi)有稅收。在衡量經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)與稅收收入的時(shí)候，我們具有更多的客觀依據(jù)。如一些房地產(chǎn)企業(yè)，其境外關(guān)聯(lián)方僅在境外避稅地注冊(cè)了品牌，擁有法律所有權(quán)，但該品牌的開(kāi)發(fā)、價(jià)值提升、維護(hù)、利用、保護(hù)都由境內(nèi)企業(yè)承擔(dān)，則境外關(guān)聯(lián)方未對(duì)該品牌的價(jià)值創(chuàng)造做出貢獻(xiàn)，沒(méi)有經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，境內(nèi)企業(yè)就不應(yīng)向其支付特許權(quán)使用費(fèi)。