對會計主體假設的反思

任何學科都建立在一定假設的基礎上。會計學也建立在一系列假設的基礎上。目前公認的會計假設有:會計主體假設、持續經營假設、會計分期假設和貨幣計量假設。傳統會計的理論和實務都建立在這四個假設前提下,它們構成了會計理論最基礎的部分。但任何假設都具有不確定性,假設的改變往往能夠促進理論的發展。會計理論是社會環境的產物,會計假設是根據企業所處的社會經濟環境而做出的合理推論。隨著社會的進步,會計理論也應該有所發展。我國的現行會計已經到了非改不可的地步,要施以全面的、本質的改革。會計假設處于會計理論最基礎的地位,會計主體假設又制約著其它假設,所以我們有必要對會計主體假設進行深刻的反思。 　　一、企業主體理論 　　會計主體又稱會計實體或會計個體,是指會計工作為其服務的特定單位。會計主體假設為會計核算工作確定了空間范圍,為確定特定企業所掌握的經濟資源和進行經濟業務核算提供了基礎,也為規定記錄和報表的范圍提供了基礎。會計主體假設產生于工業經濟時代初期。商品經濟的發展客觀上要求企業的穩定性。會計界為了適應這種要求,提出了會計主體假設。然而,知識經濟時代的到來,可持續發展理論的出現以及信息不對稱理論對兩權分離、委托代理理論的沖擊,都對企業主體理論提出了挑戰。 　　二、知識經濟對企業主體理論的影響 　　1 虛擬企業 　　當今社會是知識經濟時代。隨著科學技術與網絡技術的迅猛發展,極大地改善了會計所依存的經濟環境。網上出現了許多虛擬的企業,這些企業是無形的,有的不具備會計實體的特點,給如何界定會計主體提出了難題。而且虛擬企業經常在極短的時間內解散或重組,其實體規模時而膨脹,時而縮小,動搖了會計主體相對穩定的理論基礎。 　　2 高附加值產品 　　傳統的企業主體理論關注公司的主體地位。在知識經濟時代,經濟形態的重心發生了轉移。以簡單勞動為主要勞動形式的產品制造加工業態已經不再是經濟形態的重心,取而代之的是以復雜勞動為主要勞動形式的科技含量高的附加值產品或服務的創造業態。即所謂科技不過是人類智力的外化形式。因此,會計應該重視對人力資源的核算。一方面,職工培訓經費大大增加,不將其資本化會造成會計信息的失真,所以在資產中應加入人力資源資產;另一方面,為保持企業技術人員的相對穩定,應確立勞動者權益。于是會計恒等式修改為“物力資產+人力資產=負債+所有者權益+勞動者權益”。 　　三、可持續發展對企業主體理論的影響 　　可持續發展要求企業注意環境保護,注意社會的安定繁榮,緩解社會就業壓力,必然要求企業承擔更多的社會責任。 　　1 環境保護 　　20世紀40年代后,環境問題日益嚴重,人類與自然、生態與經濟出現了緊張局面。伴隨著西方科技的突飛猛進,企業不惜犧牲環境來牟取暴利,各國政府不得不采取強硬措施予以制止。傳統的企業主體理論只強調所有者和債權人的利益以及公司的主體地位,從客觀上縱容了企業對環境的破壞行為。企業應該約束自己的行為,將企業對環境保護的責任予以內化,承擔起自己的社會責任。應從會計主體中考慮社會權益。 　　2 增加社會權益的理論依據 　　傳統的企業主體理論認為企業的資本由所有者的股權投資和債權人的債權投資構成,所以企業應該對其股東和債權人負責,會計恒等式的權益中應該包括股東權益和債權人權益兩部分。實際上,雖然社會公眾、社會經濟環境和自然生態環境沒有直接對企業出資,但它們為企業提供了一個生存發展的空間,離開了社會環境和自然環境,企業就無法生存與發展。因此,社會對企業是有貢獻的,反過來企業對社會也應該有所回報,對社會負責,會計恒等式的權益理應加入社會權益一項。 　　四、信息不對稱理論對企業主體理論的影響 　　20世紀初期,隨著股份有限公司的出現,產生了所有權與經營權分離的管理模式以及為其服務的委托代理理論。企業主體理論適應了這種現實要求,從會計的角度支持了這種新的管理模式,在實踐中起到了積極的作用。但隨著經濟的發展,管理理論發生了變化,信息不對稱理論對兩權分離的模式提出了挑戰,企業主體理論逐漸失去了其存在的現實基礎。 　　1 所有權與經營權分離 　　所有權與經營權分離僅僅是一種實踐,而不是一種理論。兩權分離是人們被動的選擇,并沒有充足的理論支持,也沒有任何理由可以說明兩權分離一定會給企業帶來好處。兩權分離的實質在于怎樣使經營者能夠代表所有者的利益。這一問題不僅沒能有效解決,反而日益暴露出其局限性和負面影響。我國國有企業改革以兩權分離為基本思路,但這并沒有根治國有企業的頑疾,國有資產流失、職工缺乏積極性等問題反而更加嚴重。由此可見,兩權分離并非理想的管理模式。 　　2 委托代理理論 　　伴隨著所有權與經營權的分離,產生了委托代理理論。該理論認為委托人與代理人之間是一種契約關系,委托人授予代理人相當大的決策自主權。由于信息的不對稱和不完備,委托人很難監視和控制代理人的活動。為了減少委托代理關系帶來的效率損失,經濟學家們提出了種種方案。①讓代理人成為剩余權益的擁有者;②利用市場機制約束經營者的行為;③設計有效的激勵方案;④改進和完善公司的治理機構,強化股東對董事會的約束機制。雖然上述方法都對解決代理問題發揮了積極的作用,但均因種種局限而無法從根本上解決問題。 　　總之,傳統會計理論面臨著重大變革,居于其最基礎地位的會計主體假設也面對著眾多挑戰。新的經濟環境和新的管理理論要求會計主體假設必須有所突破。