財務處理：“拆除”的會計和稅務處理

　　企業三年前購置了一整套發電機組，現在要用新的“轉輪”替換舊的“轉輪”，根據會計準則的要求，應計算被拆除的舊“轉輪”的原值和累計折舊。企業原來購入發電機組時，供應商并未提供各配件的單獨計價的清單，現在，企業該如何合理確定被拆除備件的原值和累計折舊呢?

　　很多企業只要拆除固定資產上的備件，就進行“資本化”處理，而不論被拆除備件的金額是否滿足“資本化金額”的標準。更換備件即資本化的會計處理方式，存在的瑕疵：

　　1.導致企業會計處理工作異常復雜化，增加的工作量列表：計算原值增加額，原值減少額，累計折舊減少額、調整固定資產卡片;企業所得稅納稅申報時，應納稅所得額需作調減;另須確認固定資產賬面價值與計稅基礎不同產生的遞延所得稅。

　　2.并不符合會計準則“只有替換新備件滿足資本化金額標準時，才能對拆除備件進行”原值加新原值減被拆除原值作為新原值“”的規定。

　　該類處理適用于對業績有渴求的上市公司、肩負考核指標的國有企業、經理人管理企業等，報表“表象”為利潤增厚，企業所得稅削減，凈利潤豐盈。

　　相關規定：

　　1.會計準則第4號-固定資產

　　固定資產的更新改造等后續支出，滿足本準則第四條規定確認條件的，應當計入固定資產成本，如有被替換的部分，應扣除其賬面價值;不滿足本準則第四條規定確認條件的固定資產修理費用等，應當在發生時計入當期損益。

　　第四條固定資產同時滿足下列條件的，才能予以確認：

　　(一)與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業;

　　(二)該固定資產的成本能夠可靠地計量。

　　2.企業所得稅法

　　第十三條 在計算應納稅所得額時，企業發生的下列支出作為長期待攤費用，按照規定攤銷的，準予扣除：

　　(一)已足額提取折舊的固定資產的改建支出;

　　(二)租入固定資產的改建支出;

　　(三)固定資產的大修理支出;

　　(四)其他應當作為長期待攤費用的支出。

　　3.企業所得稅法實施條例

　　第六十九條　企業所得稅法第十三條第(三)項所稱固定資產的大修理支出，是指同時符合下列條件的支出：

　　(一)修理支出達到取得固定資產時的計稅基礎50%以上;

　　(二)修理后固定資產的使用年限延長2年以上。

　　企業所得稅法第十三條第(三)項規定的支出，按照固定資產尚可使用年限分期攤銷。

　　4. 國家稅務總局關于企業所得稅若干問題的公告文號：國家稅務總局2011年第34號公告

　　關于房屋、建筑物固定資產改擴建的稅務處理問題

　　企業對房屋、建筑物固定資產在未足額提取折舊前進行改擴建的，如屬于推倒重置的，該資產原值減除提取折舊后的凈值，應并入重置后的固定資產計稅成本，并在該固定資產投入使用后的次月起，按照稅法規定的折舊年限，一并計提折舊;如屬于提升功能、增加面積的，該固定資產的改擴建支出，并入該固定資產計稅基礎，并從改擴建完工投入使用后的次月起，重新按稅法規定的該固定資產折舊年限計提折舊，如該改擴建后的固定資產尚可使用的年限低于稅法規定的最低年限的，可以按尚可使用的年限計提折舊。

　　風險提示：

　　1. 對于經常采購的大型機器設備，取得同型號設備替換日的最新報價單，拆除配件的最新報價單，配件與整體設備的“零整比”(零件之總的價值/整體設備的倍數);如無相同型號的設備，可參考相同功能的類似設備及配件報價。

　　2. 拆除配件的原值=設備入賬原值*(拆除配件最新報價單/整體設備最新報價單/零整比)

　　3. 拆除配件的累計折舊=設備整體已提折舊額*(拆除配件最新報價單/整體設備最新報價單/零整比)

　　4. 如果企業制定的固定資產設備確定的大修理標準恰好為金額達到固定資產原值的50%以上、延長使用年限兩年以上，凈殘值為零，則上述大修理費用在財務報表上填報為“折舊”費用，在企業所得稅申報表上調整為“長期待攤費用的攤銷”，雖然財務處理與稅務處理填報的費用項目不同，但并不影響損益。如果上述會計政策與稅務存在差異，將需作納稅調整。

　　以上第4項同樣適用房屋修繕中更換附屬設備的處理。

　　5. 如果是房產推倒重建，會計上按房屋價值清零處理，而稅法要求被推倒房屋的價值全額計入新建房產的價值。因此，當期會計賬面確認的房產損失，在進行企業所得稅申報時，需要全額作納稅調增處理。